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La nullità delle cartelle esattoriali per mancata indicazione del responsabile del procedimento, con particolare riferimento ai verbali della polizia stradale

Filippo Lacava

 

La nullità delle cartelle esattoriali per mancata indicazione del responsabile del procedimento, con particolare riferimento ai verbali della polizia stradale.


di Filippo Lacava (1)


Sommario: 1. L’art 7 dello Statuto del contribuente e le perplessità sorte intorno alla sua interpretazione; 2. L’ordinanza n. 377/2007 della Corte costituzionale; 3. Il decreto milleproroghe e i dubbi sulla sua legittimità costituzionale; 4. Il responsabile del procedimento nelle cartelle esattorali relative ai verbali della Polizia stradale

 

1. L’art 7 dello Statuto del contribuente e le perplessità sorte intorno alla sua interpretazione

 

L’art. dello 7 dello Statuto dei diritti del contribuente, approvato con la legge 27 luglio 2000, n.212, al comma 2 prescrive che “gli atti dell’amministrazione finanziaria e dei concessionari della riscossione devono tassativamente indicare”, tra le altre cose, “l’ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni complete in merito all’atto notificato o comunicato e il responsabile del procedimento”.
Si tratta di una disposizione mossa dall’esigenza di assoggettare l’operato dell’amministrazione tributaria ai principi generali che regolano l’azione amministrativa.
In particolare la disposizione in questione fa preciso riferimento all’obbligo di motivazione, sancito in via generale dall’art. 3 della legge 241/1990 e alla figura del responsabile del procedimento. L’estensione al procedimento tributario delle garanzie che regolano l’agere amministrativo è ampiamente condivisibile, sia nell’ottica del rafforzamento della fiducia dei contribuenti nell’amministrazione tributaria, sia al fine di garantire lo scopo di assicurare la trasparenza dell’attività amministrativa e di conseguenza la piena informazione del cittadino (anche ai fini di eventuali azioni nei confronti del responsabile) e la garanzia del diritto di difesa, che sono altrettanti aspetti del buon andamento e dell’imparzialità della pubblica amministrazione sanciti dall’art. 97, primo comma, Cost.
Del resto sull’applicabilità immediata e diretta dei principi di cui alla legge 241 al procedimento tributario ha avuto modo di pronunciarsi anche la Corte costituzionale già prima dell’entrata in vigore dello Statuto del contribuente, ritenendo l’obbligo di motivazione degli atti amministrativi applicabile anche alle cartelle di pagamento (2).
Successivamente all’entrata in vigore della normativa in questione, invece, la Corte Suprema di Cassazione ha affermato il principio secondo il quale la normativa dettata dalla legge 241/90 si applica anche in ambito tributario (3). Ciò in quanto l’atto impositivo è il risultato di un processo cognitivo e determinativo disciplinato dalla legge e imputabile nel suo insieme alla pubblica amministrazione.
A corroborare le convinzioni espresse in precedenza, dando il definitivo suggello alla tesi dell’applicabilità tout court al procedimento tributario delle disposizione in tema di procedimento amministrativo, militano una serie di ulteriori rilievi che in questa sede è bene richiamare sommariamente.
In primo luogo, giova rilevare che la legge generale sull’azione amministrativa ove ha voluto escludere dal suo ambito di applicazione i procedimenti tributari lo ha fatto espressamente (4).
Ed ancora, bisogna evidenziare che nel capo I della legge 241/1990, si precisa che al pari delle regioni e degli enti locali sono da considerarsi nel novero delle amministrazioni pubbliche soggette alla disciplina della legge 241 anche gli enti gestori di servizi pubblici o di pubblica utilità (5).
Tra questi rientra a pieno titolo anche il concessionario del servizio nazionale di riscossione, vale a dire Equitalia spa e i suoi agenti territoriali, il cui modus operandi, pertanto, è soggetto alle garanzie procedimentali sancite dalla legge 241/1990.
Ed ancora, giova rilevare che, sempre alla stregua della legge sul procedimento amministrativo, la sanzione di nullità della cartella esattoriale per mancata indicazione del responsabile del procedimento risulta ancor più avvalorata dalla disposizione dell’art. 21 septies, che riconosce finalmente la nullità come la figura più grave di difformità di un provvedimento amministrativo, in particolare nell’ipotesi di carenza di taluno degli elementi essenziali del provvedimento stesso (6).
Se si considera che l’applicazione dei predetti principi è fondamentale per garantire la trasparenza del procedimento tributario, allora non si può che condividere il dettato dello Statuto del contribuente e l’ambizioso progetto del legislatore di circondare l’estensione al procedimento tributario dei principi della 241 con una serie di garanzie volte a evitarne l’elusione.
Bisogna, infatti, rilevare che il legislatore, proprio nell’ottica di garantire l’effettività delle disposizioni poste a garanzia dei contribuenti, ha conferito alle disposizioni contenute nella l. 212/2000 una forza tale da porle in una posizione di assoluto rilievo nel panorama delle fonti del diritto tributario italiano (7).
Innanzitutto è stato previsto che le disposizioni dello Statuto, in quanto direttamente attuative della Costituzione, costituiscono princìpi generali dell’ordinamento tributario e possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali (8).
Inoltre, con riferimento alle norme interpretative, la medesima disposizione statuisce che l’adozione di norme interpretative in materia tributaria può essere disposta soltanto in casi eccezionali e con legge ordinaria (9).
Disposizione particolarmente interessante ai fini del rafforzamento delle garanzie del contribuente è quella in materia di efficacia temporale delle disposizioni tributarie. In proposito, infatti, lo Statuto dispone che, salvo il caso di norme interpretative, le norme tributarie non hanno efficacia retroattiva (10).
Orbene, quanto premesso non avrebbe consentito alcuna incertezza sul carattere vincolante ed immediatamente precettivo della disposizione dell’art. 7, con conseguente invalidità della cartella esattoriale priva dei requisiti richiesti.
Tuttavia, sono sin da subito sorti orientamenti contrastanti nella giurisprudenza tributaria.
Difatti, solo con la già citata sentenza del 2006 la Corte di Cassazione fa piena chiarezza sull’effettiva estensione alla materia tributaria delle garanzie poste a presidio dei privati nell’ambito dell’attività amministrativa procedimentale. Ne è conseguita una sistematica elusione dell’art. 7 dello Statuto, protrattasi per diversi anni.


2. L’ordinanza n. 377/2007 della Corte costituzionale


La vexata quaestio sorta intorno alla disposizione in commento ha trovato la sua definitiva soluzione soltanto dopo il suo approdo dinanzi alla Corte costituzionale (11).
La Commissione tributaria regionale del Veneto, con ordinanza dell’11 gennaio 2006, ha sollevato la questione di legittimità costituzionale dell’art. 7 comma 2 lettera a) dello Statuto del contribuente.
La questione è insorta nel corso del giudizio d’appello avverso la decisione con cui la Commissione tributaria provinciale di Vicenza aveva respinto un ricorso avverso una cartella di pagamento relativa all’iscrizione a ruolo dell’Ici dovuta al Comune di Chiampo.
Il remittente inizia l’iter argomentativo dell’ordinanza rilevando che lo Statuto del contribuente, collocandosi sulla scia della legge 241, obbliga a seguire la normativa sul procedimento non solo gli uffici dell’amministrazione finanziaria in senso stretto, ma anche, in un empito garantistico, gli enti preposti alla riscossione.
Tuttavia, a giudizio della Commissione tributaria veneta, l’attività svolta dai concessionari della riscossione al fine di formare la cartella non pare configurabile come un vero e proprio procedimento, poiché essa non è aperta alla partecipazione, in quanto non mette a confronto gli interessi pubblici con quelli del contribuente; né vi è d’altra parte alcun margine di apprezzamento da parte degli uffici.
Nel caso di specie, infatti, si tratterebbe, stando all’ordinanza di rimessione, di procedimenti di massa, caratterizzati da operazioni uniformi, consistenti nel trasfondere il contenuto dei ruoli ricevuti dall’Agenzia delle entrate in singole cartelle destinate individualmente ai contribuenti, senza alcuna possibilità di apprezzamento, tanto più di natura discrezionale.
In quest’ottica, pertanto, l’obbligo di rendere noto il responsabile del procedimento suonerebbe a parere dei giudici veneti come un obbligo eccessivo e poco utile, contrastante con il canone della ragionevolezza sancito dall’art. 3 Cost., oltre che con il principio del buon andamento della p.a. sancito dall’art. 97 Cost. 
La questione, nei termini in cui è stata prospettata dal remittente è stata ritenuta manifestamente infondata dalla Corte, con l’ord. n. 377/2007.
I giudici della Consulta, infatti, non hanno aderito alla ricostruzione prospettata dalla Commissione tributaria.
In primo luogo, l’ordinanza in questione ha osservato che ogni provvedimento amministrativo è il risultato di un procedimento, sia pure il più scarno ed elementare, richiedendo, quanto meno, atti di notificazione e di pubblicità.
In secondo luogo, poi, la Consulta ha osservato che anche i concessionari della riscossione, in quanto privati esercenti pubbliche funzioni sono soggetti allo Statuto del contribuente, i cui principi si estendono anche a quei procedimenti che culminano in provvedimenti di contenuto omogeneo o standardizzato nei confronti di innumerevoli destinatari.
Date queste premesse, la Corte ha concluso ritenendo che l’obbligo imposto ai concessionari di indicare nelle cartelle di pagamento il responsabile del procedimento, lungi dall’essere un inutile adempimento, ha lo scopo di assicurare la trasparenza dell’attività amministrativa, la piena informazione del cittadino (anche ai fini di eventuali azioni nei confronti del responsabile) e la garanzia del diritto di difesa, che sono altrettanti aspetti del buon andamento e dell’imparzialità della pubblica amministrazione predicati dall’art. 97, primo comma, Cost. Per questi motivi la questione sollevata dai giudici tributari veneti è stata ritenuta manifestamente infondata.
Si tratta, quindi, di una decisione che si limita a prendere atto della realtà preesistente, non modifica nulla dello status quo ante, riconoscendo l’assoluta infondatezza della questione sollevata dalla commissione tributaria veneta e chiarendo una volta per tutte il nodo problematico relativo alla piena applicazione della legge 241 ai procedimenti tributari e in particolare all’azione dei concessionari della riscossione, in particolar modo per quanto concerne l’obbligo di menzionare, a pena di invalidità della cartella, il nominativo del responsabile del procedimento.
Pertanto, alla stregua dell’ordinanza in questione, l’obbligo di indicare il nominativo del responsabile del procedimento avrebbe dovuto considerarsi operativo ab origine, con conseguente invalidità di tutte le cartelle non rispettose del modello delineato dallo Statuto del contribuente e riconosciuto legittimo dalla Corte costituzionale.

3. Il decreto milleproroghe e i dubbi sulla sua legittimità costituzionale

  Quanto premesso, data la sistematica elusione dello Statuto del contribuente posta in essere dai concessionari della riscossione, avrebbe rischiato di creare seri problemi all’erario.
Pertanto, si è reso necessario un intervento manipolativo del legislatore che ha circoscritto nel tempo gli effetti dell’invalidità delle cartelle esattoriali cd. mute ai ruoli formati dopo il 1°  giugno 2008.
 In proposito, infatti, il decreto legge n. 248 del 2007, convertito in legge n. 31 del 28 febbraio 2008 ha statuito che, per non essere considerata nulla, la cartella esattoriale debba indicare i nomi del responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo (di pertinenza dell’ente creditore) e del responsabile del procedimento di emissione e di notificazione delle stessa cartella esattoriale.  Ciò, esclusivamente, per i ruoli consegnati all’agente della riscossione a partire dal 1° giugno 2008.
Tale intervento, realizzato con il cd. decreto mille proroghe, è mosso da esigenze di cassa, ma, tuttavia, pur comprendendo tali esigenze e il danno che deriverebbe all’erario senza la proroga in esso contenuta, non si può non rilevare che il legislatore ha stravolto quei principi che, come si è visto in precedenza, attribuivano una particolare forza allo Statuto del contribuente. Sembra, infatti, irragionevole e discriminatoria la fissazione di un limite puramente cronologico come spartiacque tra vecchia e nuova disciplina in tema di nullità delle cartelle esattoriali mute.
Tutto ciò, quindi, rischia di incrinare quel clima di leale collaborazione al quale dovrebbero ispirarsi i rapporti il contribuente e l’amministrazione finanziaria, stando al diposto dell’art. 10 comma I dello Statuto.
Pertanto, nonostante la presa di posizione del legislatore, la giurisprudenza tributaria non è stata uniforme nel recepire quanto sancito dal decreto milleproroghe, in considerazione degli evidenti dubbi che la disposizione in commento ha suscitato negli operatori del diritto.
Si possono, infatti, riscontrare in proposito tre diversi orientamenti.
Un primo orientamento, argomentando in senso adesivo rispetto alla posizione del legislatore, ritiene che prima dell’introduzione dell’art. 36 comma 4ter del decreto milleproroghe la mancata indicazione del responsabile del procedimento non costituiva causa di nullità dell’atto, desumibile tanto dalla natura della cartella (quale atto meramente riproduttivo del contenuto di atti precedenti), quanto dalle disposizioni di legge vigenti (sia nel contesto del diritto amministrativo generale sia nell’ambito della disciplina dello Statuto del contribuente). Sulla scorta di queste osservazioni, i provvedimenti in questione concludono nel senso che l’articolo 36, comma 4-ter, nella parte in cui esclude la nullità per le cartelle relative a ruoli consegnati prima del 1° giugno 2008, sarebbe meramente confermativa di quanto già desumibile dalla normativa in precedenza vigente (12).
In posizione mediana, invece, si pongono coloro i quali ritengono che la norma, per poter essere interpretata in senso conforme a costituzione vada applicata in maniera limitata. In questo solco, per esempio, si collocala Commissione tributaria di Cosenza, la quale ha affermato il principio per cui l’articolo 36, comma 4-ter, trova applicazione solo per le cartelle di pagamento e non anche per gli altri atti del concessionario della riscossione (13).
In particolare, come è stato evidenziato in precedenza, una simile conclusione viene tratta dai giudici sulla base del carattere eccezionale che assume la previsione espressa della nullità contenuta nella disposizione. Dalla lettura combinata dell’articolo 36, comma 4-ter, con quella del nuovo articolo 21-septies della legge 241/1990, che contempla tra i casi di nullità “tutti quelli espressamente previsti dalla legge”, alla luce del carattere necessariamente grave della patologia, la Ctp calabrese ha concluso per un’applicazione limitata della disposizione.
In aperto contrasto con le statuizioni contenute nel decreto milleproroghe si pongono diverse commissioni tributarie. La commissione tributaria regionale di Roma, ad esempio, ha ritenuto di dover disapplicare l’art. 36 comma 4 ter del decreto in questione in considerazione dell’evidente contrasto con i principi dello Statuto del contribuente, i quali, ancorché contenuti in una legge di rango non costituzionale, costituiscono principi generali dell’ordinamento tributario e come tali prevalgono su norme di legge contrastanti, anche se successive. Tale posizione, anche se suggestiva, non può essere condivisa, in quanto oblitera che il meccanismo della disapplicazione è eccezionalmente consentito nel nostro ordinamento solo in caso di violazione del diritto comunitario, mentre, negli altri casi di violazione di disposizioni dotate di peculiare forza, la via obbligata per risolvere l’antinomia normativa rilevata è rappresentata dal giudizio incidentale della Corte costituzionale (14).
Risultano, quindi, preferibili le soluzione adottate da quelle commissioni tributarie che, avendo riscontrato dei profili di illegittimità costituzionale, in particolare per violazione degli art. 3, 24 e 97 della Carta costituzionale hanno rimesso la questione alla Consulta.
Giova a questo proposito menzionare due ordinanze di rimessione: quella della Commissione tributaria provinciale di Isernia e quella della Commissione tributaria regionale del Veneto.
La prima tocca una tematica di attualità nella giurisprudenza costituzionale più recente: quella delle norme interposte nel giudizio di legittimità costituzionale (15).
Infatti, i giudici molisani, in virtù della particolare forza attribuita dal legislatore allo Statuto del contribuente, come testimoniato dalle disposizione richiamate in precedenza, hanno ritenuto che esso rappresenti a tutti gli effetti un parametro interposto del quale tenere conto ai fini della costituzionalità di una norma che si ponga in contrasto rispetto ad esso (16).
Sulla base di cio, quindi, hanno ritenuto sussistente la violazione dell’art. 97 comma 1 Cost.
Di diverso tenore, invece, l’ordinanza di rimessione della Commissione tributaria regionale veneta, la quale, invece, anziché far leva sulla peculiare forza di cui è dotato lo Statuto del contribuente ha argomentato censurando la violazione degli art. 3, 24 e 97 della Carte costituzionale derivante dalla irragionevolezza della scelta normativa in base alla quale il rispetto dei precetti costituzionali di cui all’art. 24 e soprattutto 97 è stato imposto al legislatore ordinario soltanto a partire dal 1° giugno 2008.
A giudizio del remittente si tratta, quindi, di una scelta discriminatoria in quanto viene arbitrariamente fissato un limite cronologico alla disciplina in materia di nullità di un provvedimento amministrativo. Tutto ciò,peraltro, avviene in un ordinamento, come quello tributario, caratterizzato da preminenti finalità di ordine pubblicistico, dal momento che l’esercizio della potestà impositiva e delle attività conseguenti, ivi compresa la riscossione dei tributi, deve avvenire nell’assoluta ed imprescindibile salvaguardia dei diritti del contribuente. Pertanto, concludono i giudici veneti, “laddove il legislatore ravvisi che una determinata indicazione o elemento afferente ad atti emanati in ambito tributario assuma carattere tassativo e necessario… appare non rispondente ai ricordati principi di buona ed imparziale amministrazione la contestuale introduzione di un limite temporale all’efficacia sostanziale del vizio che determina nullità” (17).
Tanto premesso, si può rilevare come la questione della nullità della cartella esattoriale per mancata indicazione del responsabile del procedimento, ben lungi dal potersi considerare risolta promette ancora ulteriori sviluppi, in attesa della pronuncia della Corte costituzionale.


4. Il responsabile del procedimento nelle cartelle esattorali relative ai verbali della Polizia stradale

 

Di particolare interesse anche la questione dell’individuazione del responsabile del procedimento relativo all’iscrizione a ruolo delle sanzioni elevate dagli organi di Polizia stradale. Essa, infatti, ha dato luogo nella prassi operativa a frequenti malintesi tra le Prefetture e la Polizia stradale, per cui è bene tentare di operare una ricostruzione al fine di contribuire a risolvere il nodo problematico sorto (18).
Orbene, nella prassi si è sovente verificato che, di fronte ai solleciti di Equitalia, dovuti all’esigenza di applicare a partire dal 1° giugno il decreto milleproroghe, le sezioni di Polizia stradale territorialmente competenti si sono limitate a individuare un responsabile del procedimento limitatamente alle fasi di lavorazione, registrazione e notifica dei dati relativi alle sanzioni elevate, ritenendosi, invece incompetenti in materia di inserimento a ruolo dei dati medesimi. Infatti, a giudizio della Polizia stradale, l’individuazione del responsabile del procedimento relativo all’iscrizione a ruolo delle sanzioni dalle stesse sezioni comminate dovrebbe ricadere sulle Prefetture. 
Orbene, siffatta impostazione non è condivisibile. Difatti, se, da un lato, è vero che, con specifico riferimento alle violazioni al Codice della strada, l’articolo 203 del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285 prevede che i ruoli per i titoli esecutivi i cui proventi spettano allo Stato sono predisposti dal Prefetto competente per territorio, dall’altro lato, però, è d’uopo rilevare che la predisposizione dei ruoli predetti consta di due distinte fasi. La prima è preordinata alla materiale formazione del ruolo, sulla base dei verbali di accertamento non oblati e divenuti titoli esecutivi a norma di legge, nonché dei dati relativi ai debitori e agli importi; la seconda, invece, mira a conferire al ruolo così formato efficacia esecutiva mediante apposizione del prescritto visto da parte dell’Autorità competente.
Orbene, a mente della circolare n. n. 300/A/26561/131/M/11/1 del 23 novembre 2000 del Dipartimento di Pubblica Sicurezza, Direzione Centrale per la Polizia stradale e ferroviaria, di frontiera e postale, che disciplina lo svolgimento della predetta procedura, viene chiarito che, con riferimento ai verbali redatti dalla Polizia Stradale, la prima delle due suddette fasi è interamente gestita dai relativi Comandi, i quali procedono, sulla base di atti accertativi che sono e restano stabilmente detenuti presso i medesimi, alla materiale formazione dei ruoli. Alla Prefettura, in questo caso, è demandato il compito di rendere esecutivi i ruoli così formati.
Pertanto, essendo la Sezione di Polizia stradale gravata del compito di formare e successivamente trasmettere alla competente Prefettura i frontespizi dei ruoli e l’elenco riepilogativo degli stessi, la circolare in questione le riconosce implicitamente il ruolo di ufficio nell’ambito del quale va designato il responsabile del procedimento.
Ed ancora, a sostegno di quanto in precedenza affermato, milita la fisionomia che la figura assume nel contesto della legge 241/1990.
Gli art. 5 e 6 della predetta legge, infatti, individuano il responsabile del procedimento nel funzionario preposto all’ufficio nel cui ambito viene curata l’attività istruttoria che conduce al provvedimento finale e che custodisce materialmente i relativi documenti. Tale figura, quindi, rappresenta il punto di riferimento con il quale l’utenza può interloquire in ogni momento del procedimento.
Non si vede come tale funzione possa essere svolta da un funzionario della Prefettura, non avendo quest’ultimo ufficio a disposizione gli atti e i documenti cui il procedimento si riferisce, ma limitandosi, bensì, a ricevere i ruoli già compilati per apporvi, come precisa la circolare dianzi richiamata, un visto di esecutorietà.
Riconoscere, pertanto, ad un funzionario della Prefettura il ruolo di responsabile dei procedimenti in questione significherebbe impedire all’utenza di avere contezza dell’iter procedimentale in ogni momento del suo svolgimento, vanificando la ratio partecipativa che caratterizza gli art. 5 e 6 della legge 241/90.
Ed ancora, anche ove si volesse attribuire al visto apposto dalla Prefettura sui ruoli un valore provvedimentale, ad ogni modo l’art. 6 comma 1, lettera e) porterebbe ad escludere che la figura del responsabile del procedimento possa essere individuata all’interno della stessa.
Tale disposizione, infatti, precisa che il responsabile del procedimento va individuato all’interno dell’ufficio competente allo svolgimento dell’attività istruttoria.
Ove quest’ultimo non sia parimenti competente per l’adozione del provvedimento finale, la predetta lettera e) attribuisce a costui l’incarico di trasmettere gli atti all'organo competente per l'adozione del provvedimento finale.
Se prevalesse la linea sostenuta da talune Sezioni di Polizia stradale la Prefettura, non solo finirebbe per assumersi la responsabilità di atti dei quali non ha alcuna disponibilità, ma si troverebbe anche gravata del compito di dare delucidazioni ed informazioni all’utenza, senza però poter disporre materialmente della documentazione necessaria, con grave nocumento alle esigenze dell’utenza stessa e ai principio di trasparenza e buon andamento dell’attività amministrativa .
Anche su questo punto, pertanto, è auspicabile una presa di posizione univoca che risolva una volta per tutte il nodo problematico sorto.


(1) Viceprefetto aggiunto, dottorando di ricerca in diritto pubblico Luiss Guido Carli, Roma
(2) Così, Corte cost, ord. n. 117/2000, in http://www.giurcost.org/.
(3) Così Cass. Civ, 23 gennaio 2006, n. 1236.
(4) Si pensi, ad esempio, all’ art.13, comma 2 – oppure  all’art.24 comma 1, dal cui ambito applicativo sono espressamente esclusi i procedimenti tributari.
(5) Si veda, in proposito l’art. 1 comma 1 ter della legge 241/1990 aggiunto in sede di riforma da parte della legge 15/2005, il quale dispone che i soggetti privati preposti all’esercizio di attività amministrative sono tenuto ad assicurare il rispetto dei principi che reggono l’operato della p.a.
(6) Sul punto sia consentito il rinvio a: F. LACAVA, L’invalidità del provvedimento amministrativo dopo la legge 15/2005: nullità ed annullabilità, in http://www.amministrazioneincammino.luiss.it/ 
(7) Sul punto giova richiamare le importanti statuizioni contenute nella sentenza n. n. 17576 del 10/12/2002 della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, che, in materia di Statuto dei diritti del contribuente aveva posto le seguenti guide lines: 1)“alle specifiche clausole rafforzative” di autoqualificazione delle disposizioni stesse come attuative delle norme costituzionali richiamate e come “principi generali dell’ordinamento tributario” deve essere attribuito un preciso valore normativo”;2) “è costituito, quantomeno, dalla superiorità assiologica” dei principi espressi o desumibili dalle disposizioni dello Statuto e, quindi, dalla loro funzione di orientamento ermeneutico, vincolante per l’interprete; in altri termini, il dubbio interpretativo o applicativo sul significato e sulla portata di qualsiasi disposizione tributaria, che attenga ad ambiti materiali disciplinati dalla Legge 212 del 2000 deve essere risolto dall’interprete nel senso più conforme ai principi statutari”. Tali principi, peraltro, sono stati confermati nella successiva sentenza n. 7080 del 14/04/2004, sempre della Corte di Cassazione – Sezione Tributaria – secondo cui:
- “ogni qual volta una normativa fiscale sia suscettibile di una duplice interpretazione, una che ne comporti la retroattività ed una che l’escluda, l’interprete dovrà dare preferenza a questa seconda interpretazione come conforme a criteri generali introdotti con lo Statuto del contribuente, e attraverso di esso ai valori costituzionali intesi in senso ampio ed interpretati direttamente dello stesso legislatore attraverso lo Statuto”;
- “del resto il principio della tutela della ragionevolezza e dell’affidamento, posto legittimamente sulla certezza dell’ordinamento giuridico, ha trovato già riconoscimento non solo nella giurisprudenza di questa Corte (Cass. civ., 23 maggio 2003, n. 8146), ma anche in quella della Corte Costituzionale (sentenze n. 211/97, 416/99, 525/2000) ed in quelle della Corte di Giustizia CEE (24 settembre 2002, C. 255/2000, Gr. It. S.p.A. C. Ministero delle Finanze) e della Corte Europea dei Diritti dell’Uomo (30 maggio 2000, Ca. e Ve. C. Italia)”
(8) Così dispone l’art. 1 dello Statuto, il quale recita che “le disposizioni della presente legge, in attuazione degli articoli 3, 23, 53 e 97 della Costituzione, costituiscono princìpi generali dell'ordinamento tributario e possono essere derogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali”.
(9) Così il comma successivo il quale prosegue disponendo che  “l’adozione di norme interpretative in materia tributaria può essere disposta soltanto in casi eccezionali e con legge ordinaria, qualificando come tali le disposizioni d’interpretazione autentica”
(10) Cfr. l’art. 3 dello Statuto, il quale testualmente dispone che “Salvo quanto previsto dall'articolo 1, comma 2, le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo. Relativamente ai tributi periodici le modifiche introdotte si applicano solo a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono”.
(11) Si veda in proposito Corte costituzionale, ordinanza n. 377 del 2007, in http://www.giurcost.org/.
(12) Si vedano in proposito, come esempi dell’orientamento giurisprudenziale richiamato, CTP Bolzano, Sez. I, 31 marzo 2008, n. 73, nonché Ctr Veneto, sentenza n. 13/2008
(13) Così, Ctp Cosenza, sentenza n. 188/2007.
(14) Così, Ctr Lazio, sentenza n. 230 del 21maggio 2008.
(15) Sulla tematica delle norme interposte nel giudizio di legittimità costituzionale, infatti, si sono infatti registrate le sentenze nn. 348 e 349 del 2007 che hanno allargato il novero delle norme interposte, accogliendo finalmente in tale alveo le norme CEDU. Si vedano, in proposito Corte cost., sentenze nn. 348 e 349 del 2007, in http://www.giurcost.org/., con commento di A. Ruggeri, La CEDU alla ricerca di una nuova identità (sentt. nn. 348/2007 e 349/2007), in http://www.forumcostituzionale.it/.
(16) Si veda, in proposito, Commissione Tributaria Provinciale di Isernia - Sezione III - Ordinanza n. 43 del 9 giugno 2008.
(17) Si veda, in proposito, Commissione Tributaria Regionale del Veneto - Sezione XXVIII - Ordinanza n. 8 del 10 giugno 2008.
(18) E’ opportuno comunque precisare che quanto esposto in questa sede è frutto delle opinioni personali dell’autore, ma non impegna l’amministrazione dell’Interno.